L’article 37 de la Constitució d’Andorra estableix que totes les persones físiques i jurídiques contribuiran a les despeses públiques segons la seva capacitat econòmica, mitjançant un sistema fiscal just, basat en els principis de generalitat i distribució equitativa de les càrregues fiscals, i la Llei de bases de l’ordenament tributari diu que, els tributs, en cap cas podran tenir abast confiscador (article 3), per altra part, la Llei de les Financecs Públiques (article 5.a) que són drets econòmics de les finances públiques ‟Els tributsˮ, és a dir, els tributs són un dret econòmic de l’Estat andorrà. De la lectura del precepte constitucional abans referit, es desprèn que aquest no recull expressament el principi de progressivitat, però això resulta també d’una interpretació conjunta dels principis de l’article 37 de la Constitució. Els principis tributaris materials d’aquest precepte constitucional són: generalitat, capacitat econòmica, igualtat (article 6 Constitució) i sistema tributari just. Per un sistema tributari just s’exigeix que no hi hagi privilegis fiscals (principi de generalitat) o que cadascun tributi d’acord amb la seva capacitat econòmica.

Les constitucions europees, amb algunes excepcions (Espanya, Itàlia i Portugal), tampoc fan una referència expressa al principi de proporcionalitat, però, existeixi o no una menció explícita en el text constitucional corresponent, el principi de progressivitat és característic dels sistemes constitucionals contemporanis, és a dir, en terminis col·loquials ‟el que més guanya més pagaˮ.

El Tribunal Constitucional (Sentència 12/10/2000, causa 2000-1-L) distingeix entre impostos directes i indirectes, dient que, en els impostos directes, la finalitat és gravar de manera directa la capacitat econòmica del subjecte imposable i que ha de ser objectivament mesurable, i en el cas dels impostos indirectes el legislador té plena legitimitat per definir els criteris que serviran per mesurar el valor dels serveis prestats, mentre es respectin els criteris constitucionals bàsics d’objectivitat i de racionalitat.

Centrant el tema d’aquest article d’opinió en l’impost sobre la renda de les persones físiques (Llei 5/2014), l’article 1 defineix com ‟un tribut de caràcter directe i naturalesa personal que grava, segons els principis de generalitat i de distribució equitativa de les càrregues fiscals, la renda obtinguda per les persones físiques en funció de la seva quantia i de les seves circumstàncies personals i familiarsˮ, és a dir, que inclou el principi de progressivitat en fer referència ‟en funció de la seva quantiaˮ.

La progressivitat que abans he comentat, que es troba implícitament en la mateixa Constitució, el legislador ho afirma en l’Exposició de motius de la Llei de l’impost sobre la renda de les persones físiques que, dintre del títol "Principis rectors i configuració de l’impost", afirma que aquest impost és ‟progressiu amb la finalitat d’acomodar que les persones contribueixin a les càrregues públiques segons la seva capacitat contributivaˮ, i a continuació estableix que, encara que el tipus impositiu es fixa, el seu caràcter progressiu s’assoleix mitjançant dos mecanismes: un, el mínim exempt de tributació (24.000 €) i reduccions per càrregues familiars, i l’altre, per la bonificació per les rendes que s’integren dins la renda general, i així conclou que ‟la progressivitat es materialitza pel que fa al tipus efectiu de tributació que resulti per a l’obligat tributariˮ. Criteri de progressivitat que, des d’un punt de vista estrictament jurídic-tributari no comparteixo amb total respecte al legislador, per les raons que a continuació exposo. El mínim exempt de tributació no encaixa en l’aplicació del principi de proporcionalitat, sinó que té com fonament el principi de necessitats vitals mínimes de la persona, és a dir, que una persona física només deu tributar en l’impost sobre la renda, després de satisfer les seves necessitats vitals, perquè solsament és un reflex de la seva economia i capacitat per la satisfacció de les seves necessitats i de la seva família i, per tant, la capacitat contributiva per tributar, perquè en altre cas, l’impost seria confiscatori. I quant a la bonificació per les rendes, i per no fer més extens aquest article, que s’integren en la renda general, només afavoreix al que més guanya.

És una realitat òbvia i indiscutible que el tipus impositiu de l’impost sobre la renda és baix en comparació amb els països del nostre entorn, però seria bo que el legislador es pugui plantejar aquest impost amb una escala de tipus de gravamen més amplia que, encara que Andorra continui sent atractiva fiscalment parlant, pugui afavorir les rendes més baixes per, entre altres finalitats, promoure, indirectament, les condicions necessàries per fer efectiu el dret de tothom a gaudir d’un habitatge digne que estableix l’article 33 de la Constitució.